Стандарты осмотрительного поведения при заключении сделок. Статьи по предмету Гражданское право

Наша компания оказывает помощь по написанию статей по предмету Гражданское право. Используем только актуальное законодательство, проекты федеральных законов, новейшую научную литературу и судебную практику. Предлагаем вам воспользоваться нашими услугами. На все выполняемые работы даются гарантии

ЗАКАЗАТЬ

Вернуться к списку статей по юриспруденции

СТАНДАРТЫ ОСМОТРИТЕЛЬНОГО ПОВЕДЕНИЯ ПРИ ЗАКЛЮЧЕНИИ СДЕЛОК

В.В. ЦЫГАНКОВ

Понятие должной осмотрительности было введено Постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) с целью стимулирования участников оборота к вступлению в договорные отношения с контрагентами, ведущими реальную хозяйственную деятельность и уплачивающими налоги, обеспечивая тем самым равенство налогообложения по отношению ко всем налогоплательщикам, которые действовали осмотрительно при заключении сделок, исключая при этом необоснованные ценовые конкурентные преимущества, предоставляемые за счет неуплаты налогов, при этом критерии понятия осмотрительности в Постановлении N 53 не определены.

Законодательного определения такого понятия также не существует; не определены его квалифицирующие признаки.
Исходя из арбитражной практики, складывающейся после выхода Постановления N 53, проявление налогоплательщиком должной осмотрительности рассматривалось судами как принятие налогоплательщиком всех возможных мер, направленных на оценку потенциального контрагента (получение копий учредительных документов, выписки из ЕГРЮЛ, копии паспорта руководителя, проверка исполнения контрагентом налоговых обязанностей (представление в налоговый орган отчетности, уплата налогов и сборов и т.д.)).
При этом суды в ряде случаев руководствовались нормами гражданского законодательства. Так, согласно ст. 401 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) лицо признается невиновным, если при той степени заботливости и осмотрительности, какая от него требовалась по характеру обязательства и условиям оборота, оно приняло все меры для надлежащего исполнения обязательств. Кроме того, в ст. 6 ГК РФ закреплены такие принципы, как добросовестность и разумность, означающие, что хозяйствующий субъект не должен брать на себя риск заключения сделок с сомнительными организациями, в чем, по сути, проявляется должная осмотрительность.
Разъясняя вопросы должной осмотрительности, Минфин России в Письме от 10.04.2009 N 03-02-07/1-177 акцентировал внимание на проверке правоспособности контрагента и правомочности его представителя, в частности, финансовым ведомством рекомендовалось до заключения сделки запрашивать у контрагента копии свидетельства о постановке на учет в налоговом органе, проверять факт наличия сведений о нем в ЕГРЮЛ, запрашивать документы, подтверждающие полномочия лиц, подписывающих документы по сделке, использовать официальные источники информации, характеризующие деятельность контрагента.
Позиция Минфина России была поддержана арбитражными судами.
Так, ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 03.06.2013 по делу N А56-39328/2012 пришел к выводу о том, что налогоплательщик проявил должную степень осмотрительности при выборе контрагента, запросив выписку из ЕГРЮЛ, тем самым проверив его правоспособность.
С течением времени квалифицирующие признаки должной осмотрительности были существенно изменены арбитражной практикой.
Так, ФАС Центрального округа в Постановлении от 16.04.2014 по делу N А62-369/2013 пришел к выводу о том, что формальная регистрация юридического лица в Едином государственном реестре юридических лиц без получения сведений о хозяйственной деятельности этой организации не может свидетельствовать о добросовестности такой организации, ее способности поставить товар (оказать услугу, выполнить работы) и не является доказательством должной осмотрительности общества при выборе контрагента.
Сам по себе факт получения обществом документов о государственной регистрации организации-контрагента не может рассматриваться как проявление достаточной степени осмотрительности при выборе контрагента, поскольку информация о регистрации контрагентов в качестве юридических лиц и постановке их на учет в налоговом органе носит справочный характер и не характеризует контрагентов как добросовестных, надежных и стабильных участников хозяйственных взаимоотношений.
Получение учредительных документов контрагента и выписки из ЕГРЮЛ перед заключением сделки, подписание документов от имени лица, указанного в ЕГРЮЛ в качестве руководителя, по мнению Судебной коллегии ФАС Западно-Сибирского округа, не являются достаточным условием для вывода о проявлении должной осмотрительности при заключении сделки (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.06.2014 по делу N А45-3141/2013).
Арбитражный суд Уральского округа в Постановлении от 27.04.2016 N Ф09-2982/16 по делу N А50-14583/2015 отметил, что налогоплательщик в обоснование доводов о проявлении им должной осмотрительности вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагента, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.
В связи с изданием ФНС России Письма от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ "О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Письмо ФНС России) в публично-правовые (налоговые) отношения введено понятие "коммерческая осмотрительность", которое было позаимствовано из Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 62 "О возмещении убытков лицами, входящими в состав органов юридического лица".
Давая разъяснения о том, какие действия могут быть квалифицированы как недобросовестные или неразумные, Пленум ВАС РФ указал, что к числу таковых, в частности, должны быть отнесены: знание директором о невыгодности условий сделки или заведомой неспособности контрагента исполнить обязательство либо установление того, что директор должен был знать об этих обстоятельствах; непринятие до совершения сделки действий по получению необходимой информации, которые обычны для деловой практики при сходных обстоятельствах; совершение сделки в нарушение внутренних процедур согласования, необходимого одобрения или вопреки бизнес-стратегии (сверхрисковая, непрофильная сделка).
Поскольку для целей налогообложения оцениваются последствия исполнения сделок, а также юридические факты, возникающие в гражданском (хозяйственном) обороте, то применяемый в обороте стандарт обоснованного выбора контрагента (коммерческая осмотрительность), по мнению налогового ведомства, применим и в налоговых правоотношениях.
ФНС России в Письме подчеркнула, что применительно к налоговым правоотношениям стандарт коммерческой осмотрительности направлен на осознанный выбор контрагента, обладающего качествами, присущими добросовестному (реальному) участнику хозяйственного оборота и налоговых правоотношений. В частности, его известность в соответствующем сегменте рынка, в публичном позиционировании и в рекламном продвижении, наличие деловой репутации, опыта, исполненных контрактов и возможность предоставления рекомендаций от контрагентов, наличие места ведения деятельности (офиса, промышленной площадки и т.п.), собственных или полученных во владение и пользование активов либо возможность привлечения третьих лиц (субподрядчиков, соисполнителей, поставщиков) в рамках установленных договорных отношений, соответствие характера принимаемых обязательств, их размера, стоимости исполнения периоду существования компании и масштабу ее деятельности (имея в виду, что в каждой сфере бизнеса существует представление о динамике его развития и объективных масштабах, достижимых на каждом из этапов).
При этом в силу п. 20 Письма ФНС России при проявлении налогоплательщиком коммерческой осмотрительности в отсутствие доказательств его осведомленности о технической роли контрагента и предоставлении исполнения иным лицом налогоплательщик имеет право на учет расходов и применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость исходя из сведений, отраженных в спорном договоре и документах о его исполнении.
Как видим, стандарт осмотрительного поведения при выборе контрагента претерпел серьезные изменения с момента опубликования Пленумом ВАС РФ Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".
По нашему мнению, стандарт коммерческой осмотрительности в редакции, предложенной Центральным аппаратом ФНС России, предъявляет завышенные требования к налогоплательщикам, заключающим сделки с контрагентами, а в некоторых случаях противоречит законодательству и судебной практике.
Так, отсутствие у контрагента сайта или рекламы само по себе не может свидетельствовать о непроявлении должной осмотрительности при заключении сделок с ним (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 25.04.2019 N Ф05-5314/2019 по делу N А40-13288/2018).
Обязанность хозяйствующего субъекта, обладающего общей правоспособностью, иметь сайт в Интернете и проводить рекламные кампании законодательно не установлена. Исключение составляют юридические лица, обладающие специальной правоспособностью, в частности кредитные, страховые организации и пр. (Федеральный закон от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности"; Закон РФ от 27.11.1992 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации").
В своем Письме ФНС России рекомендует налогоплательщикам заключать гражданско-правовые сделки с контрагентами, имеющими деловую репутацию, рекомендации от партнеров, опыт исполненных контрактов и пр., - иными словами, с хозяйствующими субъектами, успешно проработавшими на рынке не один год. Тогда возникает вопрос: как быть компаниям, которые совсем недавно прошли государственную регистрацию и не имеют в своем активе вышеперечисленных достижений?
Во избежание заключения рисковых (алеаторных) в плане налоговых последствий сделок налогоплательщики будут нацелены на заключение сделок исключительно с именитым контрагентом, зарекомендовавшим себя в соответствующем сегменте рынка, при этом вновь созданные хозяйствующие субъекты, недавно пришедшие на рынок, при этом обладающие материальными и трудовыми ресурсами, будут ими игнорироваться, поскольку велика вероятность предъявления фискальными органами налоговых претензий. Такое явление приведет к существенному ограничению прав вновь созданных организаций и будет противоречить ч. 1 ст. 34 Конституции РФ, которой гарантировано право на свободное использование своих способностей и имущества для предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности.
Следует согласиться с мнением Н.Н. Иншина и Р.С. Иншиной о том, что вновь созданная организация вправе осуществлять экономическую деятельность наравне с иными участниками гражданского оборота, в том числе вправе осуществить первую финансово-хозяйственную операцию, как и последующие финансово-хозяйственные операции, которые соответствуют целям создания организации <1>.
--------------------------------
<1> Должная осмотрительность налогоплательщика при выборе контрагента (Иншин Н.Н., Иншина Р.С.) // СПС "КонсультантПлюс", 2015.

Напомним, что в силу п. 6 Постановления N 53 создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции само по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
Более либерально к стандарту коммерческой осмотрительности подошла СКЭС Верховного Суда Российской Федерации в Определениях от 14.05.2020 N 307-ЭС19-27597 и N 305-ЭС19-16064 от 28.05.2020. По мнению коллегии, вступление в отношения с хозяйствующим субъектом, обладающим экономическими ресурсами, достаточными для исполнения сделки самостоятельно либо с привлечением третьих лиц, обладающих такими ресурсами, дает разумно действующему налогоплательщику-покупателю основания ожидать, что сделка этим контрагентом будет исполнена надлежащим образом, а налоги при ее совершении - уплачены в бюджет. В подобной ситуации предполагается, что выбор контрагента отвечал условиям делового оборота, пока иное не будет доказано налоговым органом.
Основу деятельности предприятия составляют экономические ресурсы, участвующие в производстве товаров (работ, услуг). Они разделены на пять основных групп: природные ресурсы; трудовые ресурсы; средства производства (капитал); предпринимательские способности; знания, необходимые для хозяйственной жизни.
Для их оценки перед заключением договора у контрагента целесообразно запросить бухгалтерскую отчетность и штатное расписание. Нелишним будет истребовать форму КНД 1110018 "Сведения о среднесписочной численности работников".
При наличии в балансе контрагента активов в виде основных средств, финансовых вложений, запасов, денежных средств и пр., а также трудовых ресурсов соответствующего профиля можно говорить о том, что сделка будет заключена с юридическим лицом, ведущим реальную финансово-хозяйственную деятельность, а обязательства по ней будут исполнены.
В случае отсутствия у контрагента необходимых экономических ресурсов для поставки товара (выполнения работ, оказания услуг) последнему для заключения сделки необходимо представить действующие договоры, заключенные с третьими лицами, обладающими соответствующими ресурсами.
При этом состав экономических ресурсов контрагента подлежит оценке в зависимости от условий сделки.
Так, например, если заключается договор на выполнение строительных работ капитального характера, подрядчик должен являться членом одного из строительных СРО, располагать профильными основными средствами (машины, механизмы, оборудование и пр.), находящимися в собственности или взятыми в аренду. Штат должен быть укомплектован специалистами, обладающими соответствующими компетенциями в области строительства. Аналогичными ресурсами должны обладать и субподрядные организации в случае их привлечения подрядчиком для выполнения работ (части работ).
При заключении договора поставки товара предъявляемые требования по должной осмотрительности сводятся к следующему. Строка 1210 баланса поставщика должна содержать сведения о наличии товаров для перепродажи и товаров отгруженных, что будет косвенно свидетельствовать о том, что потенциальный поставщик осуществляет торговую деятельность.
Деятельность, связанная с посреднической оптовой торговлей, носит исключительно организационный характер, исполнение обязательств по сделке возможно силами минимального количества сотрудников и не требует каких-либо специфических материальных, трудовых и иных ресурсов (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 25.04.2019 N Ф05-5314/2019 по делу N А40-13288/2018).
Наличие у поставщика складских помещений желательно, но не обязательно (Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 20.12.2018 N Ф09-8204/18 по делу N А76-15684/2017).
Если по условиям договора поставка товара осуществляется силами поставщика, необходимо запросить у последнего подтверждение такой возможности (договор, заключенный с транспортной компанией, унифицированную форму ОС-6 инвентарной карты учета объекта основных средств поставщика и пр.).
Во всяком случае, критерии проявления должной осмотрительности не могут быть одинаковыми для случаев ординарного пополнения материально-производственных запасов и в ситуациях, когда налогоплательщиком приобретается дорогостоящий актив либо привлекается подрядчик для выполнения существенного объема работ (Определение СКЭС Верховного Суда РФ от 14 мая 2020 г. N 307-ЭС19-27597).
Перед заключением сделки нелишним будет провести комплексный анализ финансово-хозяйственной деятельности контрагента, воспользовавшись системой показателей, отраженных в Методологических рекомендациях по проведению анализа финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. Госкомстатом России 28.11.2002), составленных на основе отечественного и мирового опыта финансового анализа. Оценке подлежат платежеспособность и финансовая устойчивость.
Также следует обратить внимание на размер уставного капитала потенциального контрагента. Его минимальная величина нежелательна (Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.08.2021 N 16АП-2845/2021 по делу N А63-29/2021).
На официальном сайте ФНС России размещены в формате открытых данных следующие сведения об организациях: о суммах доходов и расходов по данным бухгалтерской (финансовой) отчетности и об уплаченных суммах налогов и сборов, а также о среднесписочной численности работников за год, предшествующий году размещения сведений; о нарушениях законодательства о налогах и сборах, в том числе о суммах недоимки и задолженности по пеням, штрафам при их наличии; о применяемых специальных налоговых режимах. Открытость этих данных предоставляет дополнительную возможность налогоплательщикам на момент совершения сделки оценить обстоятельства, характеризующие ведение деятельности контрагентом и ее масштабы, с позиции возможности исполнения контрагентом принимаемых на себя обязательств.
Стандарты поведения налогоплательщика при заключении сделок в настоящий момент законодателем не установлены, что влечет за собой возникновение налоговых рисков. Для их минимизации перед заключением сделки рекомендуем собрать максимальную информацию о правоспособности контрагента, запросив выписку из ЕГРЮЛ; уставные документы в соответствии с его организационно-правовой формой; документы, подтверждающие полномочия лица на подписание договора и документов, сопровождающих сделку. Если контрагент по условиям договора будет выполнять работы (оказывать услуги), подлежащие лицензированию или обязательному членству в СРО, запросите у него соответствующие документы.
В целях проявления коммерческой осмотрительности для оценки экономических ресурсов контрагента рекомендуем запросить бухгалтерскую отчетность; штатное расписание; документы, подтверждающие компетенции работников (дипломы, документы, подтверждающие повышение квалификации, и пр.); информацию о полученных банковских кредитах, гарантиях <2>. В случае если для осуществления уставной деятельности контрагенту необходимы складские (производственные) помещения, запросите документы, подтверждающие их наличие (выписку из ЕГРН об основных характеристиках и зарегистрированных правах на объект недвижимости, договор аренды недвижимого имущества (нежилого помещения)).
--------------------------------
<2> Получение юридическим лицом банковской гарантии свидетельствует о его благонадежности и подтверждает статус реального участника гражданско-правовых отношений, поскольку организация, которой может быть выдана гарантия, должна соответствовать ряду критериев: иметь подтверждение своего финансового состояния и опыт выполнения государственных контрактов.

Это минимальный перечень запрашиваемых документов (информации) для подтверждения проявления должной степени осмотрительности, который не является исчерпывающим, а формируется в каждом конкретном случае индивидуально.

Библиографический список

1. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) от 30.11.1994 N 51-ФЗ.
2. Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".
3. Письмо Минфина России от 10.04.2009 N 03-02-07/1-177.
4. Письмо ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ "О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации".
5. Должная осмотрительность налогоплательщика при выборе контрагента (Иншин Н.Н., Иншина Р.С.) // СПС "КонсультантПлюс", 2015.
6. Методологические рекомендации по проведению анализа финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. Госкомстатом России 28.11.2002).
7. Федеральный закон от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности".
8. Закон РФ от 27.11.1992 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации".

Наша компания оказывает помощь по написанию курсовых и дипломных работ, а также магистерских диссертаций по предмету Гражданское право, предлагаем вам воспользоваться нашими услугами. На все работы дается гарантия.

ИА ГАРАНТ