ЮРИСПРУДЕНЦИЯ: МАГИСТЕРСКИЕ, ДИПЛОМНЫЕ, КУРСОВЫЕ
Консультационные услуги студентам
Консультационные услуги студентам
Наша компания оказывает помощь по написанию статей по предмету Налоговое право. Используем только актуальное законодательство, проекты федеральных законов, новейшую научную литературу и судебную практику. Предлагаем вам воспользоваться нашими услугами. На все выполняемые работы даются гарантии
Вернуться к списку статей по юриспруденции
О ЮРИДИЧЕСКОЙ ПРИРОДЕ СОГЛАСИЯ В РАМКАХ ВЗАИМОСОГЛАСИТЕЛЬНЫХ ПРОЦЕДУР ПРИ ПРОВЕДЕНИИ НАЛОГОВОГО МОНИТОРИНГА
Э.А. ГЮЛЬБАСАРОВ
Понятие "согласие" достаточно распространено в российском праве и представляет собой явление, имеющее важное значение для основанных на диспозитивных началах правоотношений. Гражданский кодекс Российской Федерации <1> (далее - ГК РФ), например, предусматривает механизм согласия на совершение сделки (ст. 157.1 ГК РФ), Трудовой кодекс Российской Федерации <2> (далее - ТК РФ) во многих случаях дает работникам право на согласие или несогласие на определенные действия со стороны работодателя (например, ст. 22.2, 60.2, 72.1 ТК РФ).
--------------------------------
<1> Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) от 30 ноября 1994 г. N 51-ФЗ // СПС "КонсультантПлюс".
<2> Трудовой кодекс Российской Федерации от 30 декабря 2001 г. N 197-ФЗ // СПС "КонсультантПлюс".
Однако гораздо реже в законах можно встретить механизм согласительных <3>, или взаимосогласительных, процедур, основой которого, исходя из названия, является согласие (или взаимное согласие) участников соответствующих процедур.
--------------------------------
<3> Статья 208, 213 Бюджетного кодекса Российской Федерации от 31 июля 1998 г. N 145-ФЗ // СПС "КонсультантПлюс".
Механизм взаимосогласительных процедур является специальным механизмом налогового права. Процедуры, входящие в данный механизм, закреплены в ст. 105.31 НК РФ ("Взаимосогласительная процедура в рамках налогового мониторинга") и в гл. 20.3 НК РФ ("Взаимосогласительная процедура в соответствии с международным договором Российской Федерации по вопросам налогообложения"). Несмотря на различия в содержании правоотношений, которые регулируются ст. 105.31 и гл. 20.3 НК РФ, их объединяет взаимосогласительный характер применяемого при регулировании механизма.
В рамках данной статьи нами будет рассмотрена роль согласия при применении взаимосогласительных процедур, осуществляемых в рамках налогового мониторинга (ст. 105.31 НК РФ), так как они вызывают особый интерес в силу очевидной сложности достижения взаимного согласия в отношениях между частными субъектами и государством, имеющим возможность к принуждению.
При исследовании соотношения понятий "согласие", "согласительные процедуры", "взаимосогласие" и "взаимосогласительные процедуры" необходимо принять во внимание, что понятие "согласие", его значение, характеристика как юридического действия в настоящий момент изучены преимущественно с позиции частного права. В доктрине публичного права согласие как явление исследовано весьма ограниченно.
В частноправовой научной литературе существуют несколько точек зрения на правовую природу согласия. Оно может рассматриваться как односторонняя сделка <4>, юридический акт <5> либо даже как определенное правовое состояние, означающее совпадение воли совершающего сделку лица и лица, ее одобряющего <6>.
--------------------------------
<4> Дихтяр А.И. Согласие на совершение сделки с земельным участком как условие ее действительности // Юрист. 2010. N 1; Кириченко О.В., Накушнова Е.В., Кириченко Л.П. Правовые аспекты согласия на совершение сделки // Юрист. 2016. N 20; Рожкова М.А. Юридические факты гражданского и процессуального права: соглашения о защите прав и процессуальные соглашения. М.: Статут, 2009. С. 106.
<5> Касаткин С.Н. Согласие в гражданском праве РФ: автореф. дис. ... канд. юрид. наук. Нижний Новгород, 2014; Зимина М.Ю. Институт согласия в гражданском праве России: дис. ... канд. юрид. наук. М., 2019; Воробьева Е.А. Правовое регулирование сделок, требующих согласие, по гражданскому законодательству РФ: дис. ... канд. юрид. наук. М., 2016. С. 132; Долинская В.В. Реформирование гражданского законодательства: общие положения о сделках, обязательствах и договорах / под ред. В.В. Долинской. М.: Проспект, 2018 (автор главы - В.В. Долинская); Скловский К.И. Сделка и ее действие. Комментарий главы 9 ГК РФ. Принцип добросовестности. М.: Статут, 2019.
<6> Чеговадзе Л.А. О состоянии согласия при совершении сделок // Юрист. 2015. N 18. С. 17 - 22.
При характеристике согласия как юридического акта выделяются такие его черты, как содержательная простота и неоднородность правового основания, направленность на обеспечение охраны частных и/или публичных интересов <7>.
--------------------------------
<7> Касаткин С.Н. Указ. соч. С. 9 - 10.
Такая характеристика действительно применима к согласию в рамках гражданского права, однако в рамках публичного права тяжело охарактеризовать согласие как акт с содержательной простотой, учитывая, например, необходимость достигнуть с помощью согласия единой позиции по размеру налоговых обязательств / корректности налоговой методологии.
По этой причине в налоговых правоотношениях согласие должно являться результатом проделанной стороной взаимосогласительной процедуры кропотливой методологической работы (результаты которой и позволят согласиться с позицией оппонента) либо результатом компромисса сторон, достигнутого опять же в результате методологического сближения позиций, что также не подразумевает содержательной простоты.
Кроме того, если в гражданском праве согласие направлено на защиту интересов отдельных участников различных частных правоотношений (в первую очередь на защиту той стороны, которую законодатель считает более уязвимой), то в публичном (в частности, финансовом) праве направленность согласия исключительно на защиту более уязвимой стороны (которой является налогоплательщик) будет противоречить государственным интересам. Противоположный подход, т.е. направленность согласия исключительно на защиту интересов государства, может привести к негативным последствиям в виде стимулирования налогоплательщиков к уклонению от уплаты налогов.
Таким образом, в финансовых правоотношениях согласие действительно должно быть построено на компромиссе, в том числе в силу высокой конфликтности сферы налоговых отношений <8>.
--------------------------------
<8> См.: Саркисов А.К. Конфликты в сфере налоговых отношений: теория и практика правового разрешения: автореф. дис. ... д-ра юрид. наук. М., 2006. С. 27 - 29.
При рассмотрении согласия как правового состояния, означающего совпадение воли совершающего сделку лица и лица, ее одобряющего, Л.А. Чеговадзе отмечает, что статическое понятие согласия характеризуется единством воли юридически связанных лиц, а динамическое согласие характеризуется порядком совершения, что выражается в последовательном накоплении системы фактических обстоятельств, приобретающих определенное правовое значение <9>. Представляется особо важной такая характеристика, как единство воли лиц, особенно с учетом того, что в ст. 105.31 НК РФ содержится указание не просто на согласие, а на взаимное согласие. Данное обстоятельство, на наш взгляд, свидетельствует о намерении законодателя через слово "взаимный" <10> особо подчеркнуть важность и необходимость совпадения воли сторон для закрепления результатов процедуры.
--------------------------------
<9> Чеговадзе Л.А. Указ. соч. С. 17 - 22.
<10> Общий для обеих сторон, обоюдный; обусловленный один другим, связанный один с другим. Ожегов С.И. Толковый словарь русского языка. М., 1989.
В доктрине публичного права отмечается направленность согласительных процедур на сближение позиций сторон.
Е.И. Козлова и О.Е. Кутафин, комментируя согласительные процедуры в рамках публичного (конституционного) права, понимают их как установленную законом совместную деятельность субъектов, направленную на устранение возникшего между ними разногласия (спора) на основе компромисса <11>.
--------------------------------
<11> Козлова Е.И., Кутафин О.Е. Конституционное право России: учеб. 3-е изд., перераб. и доп. М.: Юристъ, 2010. С. 486.
Ю.А. Тихомиров, анализируя коллизии и конфликты в публично-правовой сфере, рассматривает несколько правил рассмотрения юридических споров и нарушений законности, в отдельную группу выделяя согласительные процедуры. При этом, описывая их существо, он отмечает их направленность на достижение договоренностей <12>, а также и природу, позволяющую с учетом интересов участвующих в конфликте субъектов как разрешать возникший конфликт, так и предотвращать предполагаемый конфликт <13>.
--------------------------------
<12> Тихомиров Ю.А. Публичное право: учебн. М.: Бек, 1995. С. 254.
<13> Юридический конфликт: моногр. / отв. ред. Ю.А. Тихомиров. М.: ИНФРА-М; ИЗиСП, 2017. С. 152.
Также в публично-правовой научной литературе подчеркивается необходимость как узаконивания <14> согласительных процедур, так и их строгой регламентации. Так, в частности, под регламентацией может пониматься реализация согласительной процедуры в рамках закона в соответствии с установленными правилами ее применения (основания, круг участников, сама процедура и т.д.) <15>.
--------------------------------
<14> Тихомиров Ю.А. Коллизионное право. М., 2000. С. 115.
<15> Афонина О.С. Понятие и правовое регулирование согласительных процедур (на примере принятия федерального закона о федеральном бюджете) // Российский юридический журнал. 2022. N 3. С. 50 - 57.
Таким образом, учитывая изложенные выше позиции, при анализе роли согласия в механизме взаимосогласительной процедуры возникает необходимость исследования того, каким образом стороны должны или могут достигнуть сближения позиций, а также того, на достижение согласия каких конкретных участников направлена процедура.
В рамках процедуры налогового мониторинга, предусмотренной разд. V.2 НК РФ, налоговый орган имеет право направить налогоплательщику мотивированное мнение, отражающее позицию налогового органа по вопросам правильности исчисления (удержания), полноты и своевременности уплаты (перечисления) налогов, сборов, страховых взносов.
В случае несогласия с мотивированным мнением налогоплательщик вправе представить соответствующие разногласия в налоговый орган, которым составлено мотивированное мнение. Налоговый орган, в свою очередь, направляет эти разногласия со всеми имеющимися у него материалами для инициирования проведения взаимосогласительной процедуры в рамках налогового мониторинга в федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов (далее - ФНС РФ).
По результатам проведения взаимосогласительной процедуры ФНС РФ уведомляет налогоплательщика об изменении мотивированного мнения либо оставлении мотивированного мнения без изменения.
Таким образом, во взаимосогласительной процедуре в рамках ст. 105.31 НК РФ участвуют налогоплательщик, налоговый орган и ФНС РФ.
При этом необходимо отметить, что в НК РФ не регламентирован порядок проведения взаимосогласительной процедуры в рамках налогового мониторинга, не определены задачи и функции ее участников, их права и обязанности. С учетом этого из положений НК РФ явным образом не следует, каким образом в рамках взаимосогласительной процедуры может проявляться согласие участников, каким образом и в каких вопросах они могут прийти к совпадению воли сторон, а также какие правовые последствия может вызвать взаимное согласие сторон.
Кроме того, неясным является и то, на установление единства воли каких участников направлена процедура со стороны государства. В случае если частный интерес в этих отношениях представлен налогоплательщиком, то кто должен представлять интерес публичный, налоговый орган или ФНС РФ? С нашей точки зрения, данная неопределенность свидетельствует о противоречивости исследуемой взаимосогласительной процедуры. Так, если принять за истину подход, что взаимосогласительная процедура направлена на достижение согласия между налогоплательщиком и налоговым органом, то можно сделать вывод о некоторой искусственности взаимосогласительной процедуры, поскольку для сближения позиций налогоплательщика и налогового органа было бы логично представить налоговому органу право на предоставление отзыва на разногласия налогоплательщика или хотя бы право на согласие с ними. Вместе с тем, согласно положениям НК РФ, налоговый орган обязан передать разногласия налогоплательщика непосредственно в ФНС РФ, что означает отсутствие у него законной возможности самостоятельно достигнуть согласия с налогоплательщиком.
Если же предположить, что взаимосогласительная процедура направлена на достижение согласия между налогоплательщиком и ФНС РФ, то ее существо не может состоять в достижении взаимного согласия, так как один из участников (ФНС РФ) имеет право в одностороннем порядке принять самостоятельное решение и оставить мотивированное мнение без изменения.
Как было установлено выше, в рамках публичного права согласие (и тем более взаимосогласие) всегда должно быть направлено на сближение воли нескольких сторон. Таким образом, право ФНС РФ принять одностороннее решение, налагающее некоторые обязанности на налогоплательщика, не соответствует формальным признакам взаимосогласительной процедуры.
Однако элемент диспозитивности (не являющийся проявлением согласия в чистом виде, но стремящийся к нему) можно обнаружить в дальнейшем развитии процедуры.
Так, возможным проявлением диспозитивности для сторон является отказ налогоплательщика в согласии с решением ФНС РФ об оставлении мотивированного мнения без изменения и его неисполнение. В таком случае последствием может являться назначение выездной налоговой проверки (подп. 3 п. 5.1 ст. 89 НК РФ). Таким образом, как у налогоплательщика есть право согласиться или не согласиться с позицией налогового органа, так и у налогового органа есть право оценить возможность успешной защиты своей позиции перед вышестоящим налоговым органом или судом и принять либо не принять решение о назначении выездной проверки. Данные правомочия сторон налоговых отношений хоть и свидетельствуют об определенной диспозитивности, но вряд ли о том, что стороны достигли взаимопонимания и согласия, скорее - оценили свои риски и возможности, на основании которых выбрали соответствующую модель поведения.
По справедливому замечанию И.И. Кучерова, одной из причин конфликтного характера взаимоотношений между налоговыми органами и налогоплательщиками является наличие "объективных противоречий между финансовыми интересами государства, с одной стороны, и физических лиц, организаций, обязанных уплачивать налоги и сборы, - с другой" <16>.
--------------------------------
<16> Кучеров И.И. Налоговое право России: курс лекций. М.: ЮрИнфоР, 2001. С. 388.
По нашему мнению, механизм взаимосогласительной процедуры в рамках налогового мониторинга содержит в себе большой потенциал в качестве средства внесудебного разрешения потенциальных налоговых споров, который может содействовать сглаживанию противоречий между финансовыми интересами государства и физических лиц, организаций на основе компромисса.
Такой компромисс может напрямую вести к эффективному сближению публичных и частных интересов. Так, например, своевременное разрешение (или даже предотвращение) юридического конфликта дает участникам налоговых правоотношений определенность и позволяет сформулировать единую методологическую позицию, которая исключит возможность возникновения аналогичных споров в дальнейшем и избавит обе стороны от многочисленных административных и временных издержек, направленных на участие в реальном споре. Однако для достижения целей сближения публичного и частного интереса регулирование отношений, возникающих в рамках взаимосогласительных процедур, должно совершенствоваться с учетом правовой природы взаимного согласия.
Литература
1. Афонина О.С. Понятие и правовое регулирование согласительных процедур (на примере принятия федерального закона о федеральном бюджете) / О.С. Афонина // Российский юридический журнал. 2022. N 3. С. 50 - 57.
2. Воробьева Е.А. Правовое регулирование сделок, требующих согласие, по гражданскому законодательству Российской Федерации: диссертация кандидата юридических наук / Е.А. Воробьева. Москва, 2017. 196 с.
3. Дихтяр А.И. Согласие на совершение сделки с земельным участком как условие ее действительности / А.И. Дихтяр // Юрист. 2010. N 1. С. 18 - 22.
4. Долинская В.В. Реформирование гражданского законодательства: общие положения о сделках, обязательствах и договорах: монография / ответственный редактор В.В. Долинская. Москва: Проспект, 2018. 192 с.
5. Зимина М.Ю. Институт согласия в гражданском праве России: автореферат диссертации кандидата юридических наук / М.Ю. Зимина. Москва, 2019. 24 с.
6. Касаткин С.Н. Согласие в гражданском праве РФ: автореферат диссертации кандидата юридических наук / С.Н. Касаткин. Нижний Новгород, 2014. 26 с.
7. Кириченко О.В. Правовые аспекты согласия на совершение сделки / О.В. Кириченко, Е.В. Накушнова, Л.П. Кириченко // Юрист. 2016. N 20. С. 9 - 12.
8. Козлова Е.И. Конституционное право России: учебник для студентов высших учебных заведений / Е.И. Козлова, О.Е. Кутафин. 3-е изд., перераб. и доп. Москва: Юристъ, 2010. 603 с.
9. Кучеров И.И. Налоговое право России: курс лекций / И.И. Кучеров. Москва: ЮрИнфоР, 2001. 358 с.
10. Ожегов С.И. Словарь русского языка. Около 57 000 слов / С.И. Ожегов; под редакцией Н.Ю. Шведовой. 21-е изд., стереотип. Москва: Русский язык, 1989. 750 с.
11. Рожкова М.А. Юридические факты гражданского и процессуального права: соглашения о защите прав и процессуальные соглашения / М.А. Рожкова. Москва: Статут, 2009. 332 с.
12. Саркисов А.К. Конфликты в сфере налоговых отношений: теория и практика правового разрешения: автореферат диссертации доктора юридических наук / А.К. Саркисов. Москва, 2006. 60 с.
13. Скловский К.И. Сделка и ее действие. Комментарий главы 9 ГК РФ. Принцип добросовестности / К.И. Скловский. 4-е изд., доп. Москва: Статут, 2019. 276 с.
14. Тихомиров Ю.А. Коллизионное право: учебное и научно-практическое пособие / Ю.А. Тихомиров. Москва: Юринформцентр, 2000. 393 с.
15. Тихомиров Ю.А. Публичное право: учебник / Ю.А. Тихомиров. Москва: Бек, 1995. 485 с.
16. Чеговадзе Л.А. О состоянии согласия при совершении сделок / Л.А. Чеговадзе // Юрист. 2015. N 18. С. 17 - 22.
17. Юридический конфликт: монография / ответственный редактор Ю.А. Тихомиров. Москва: ИНФРА-М; ИЗиСП, 2017. 310 с.
Наша компания оказывает помощь по написанию курсовых и дипломных работ, а также магистерских диссертаций по предмету Налоговое право, предлагаем вам воспользоваться нашими услугами. На все работы дается гарантия.
Навигация по сайту:
Контакты:
197839245
"Горячие" документы: