Навигация по сайту:

• Главная
• Условия и порядок оказания услуг
• Цены и порядок оплаты
• Способы оплаты
• Гарантии
• ЗАКАЗАТЬ

Контакты:

Свяжитесь с нами:

ICQ: 197839245
e-mail: justicemaker@yandex.ru

Обособленные структурные подразделения в налоговых правоотношениях: законодательство государств Евразийского экономического союза. Статьи по предмету Налоговое право

Наша компания оказывает помощь по написанию статей по предмету Налоговое право. Используем только актуальное законодательство, проекты федеральных законов, новейшую научную литературу и судебную практику. Предлагаем вам воспользоваться нашими услугами. На все выполняемые работы даются гарантии

Вернуться к списку статей по юриспруденции

ОБОСОБЛЕННЫЕ СТРУКТУРНЫЕ ПОДРАЗДЕЛЕНИЯ В НАЛОГОВЫХ ПРАВООТНОШЕНИЯХ: ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВО ГОСУДАРСТВ ЕВРАЗИЙСКОГО ЭКОНОМИЧЕСКОГО СОЮЗА

Е.Е. ШЕВЧЕНКО <1>

--------------------------------
<1> Шевченко Евгения Евгеньевна, магистр юриспруденции, выпускница магистерской программы "Финансовое, налоговое и таможенное право" Национального исследовательского университета "Высшая школа экономики".

Обособленное подразделение - специфический субъект права. С.Н. Братусь, описывая в своей работе филиалы, называл их составной частью юридического лица, которая осуществляет на определенной территории вне обычного места деятельности юридического лица все или часть его функций <2>. Он отмечал, что данная часть юридического лица не является самостоятельной юридической личностью и по обязательствам филиала должно отвечать юридическое лицо <3>.
--------------------------------
<2> Братусь С.Н. Субъекты гражданского права. Москва. 1950. С. 359.
<3> Там же. С. 359.

Понятием обособленного подразделения оперирует не только гражданское право. Данные образования могут выступать и субъектами налоговых правоотношений. Поэтому налоговое законодательство также закрепляет их статус.
Выделение обособленных структурных подразделений в налоговом праве характерно как для Российской Федерации, так и для других государств - членов Евразийского экономического союза (далее - ЕАЭС) - Республики Беларусь, Республики Казахстан, Республики Армения и Кыргызской Республики. Законодательное регулирование данных стран в рассматриваемой сфере имеет много общих черт и ряд специфических различий, которые будут рассмотрены в настоящей статье.

Понятие обособленного подразделения
в гражданском законодательстве

Обособленными подразделениями юридического лица согласно гражданскому законодательству пяти вышеупомянутых государств выступают филиал и представительство. Они наделяются имуществом юридическим лицом, которым созданы, и действуют на основании утвержденных им положений (п. 1 ст. 55 ГК РФ, ст. 51 ГК РБ, ст. 43 ГК РК, ст. 90 ГК КР, ст. 61 ГК РА) <4>. Ни филиал, ни представительство не имеют статуса юридического лица.
--------------------------------
<4> Здесь и далее сокращения ГК РФ, ГК РБ, ГК РК, ГК КР и ГК РА применяются в значениях Гражданский кодекс Российской Федерации, Гражданский кодекс Республики Беларусь, Гражданский кодекс Республики Казахстан, Гражданский кодекс Кыргызской Республики и Гражданский кодекс Республики Армения соответственно.

Представительством является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения, которое представляет интересы юридического лица и осуществляет их защиту (п. 1 ст. 55 ГК РФ, п. 1 ст. 51 ГК РБ, п. 2 ст. 43 ГК РК, п. 1 ст. 90 ГК КР, п. 3 ст. 61 ГК РА).
Филиал - это обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства (п. 2 ст. 55 ГК РФ, п. 2 ст. 51 ГК РБ, п. 1 ст. 43 ГК РК, п. 2 ст. 90 ГК КР, п. 2 ст. 61 ГК РА).
Гражданский кодекс Республики Казахстан дополнительно выделяет "иное обособленное подразделение", под которым понимается территориально обособленное подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места (созданы на срок более одного месяца), выполняющее часть функций юридического лица (государственного учреждения) и создаваемое в случаях, прямо предусмотренных законами (п. 4 ст. 43 ГК РК). Можно предположить, что в Республике Казахстан предусмотрен открытый перечень видов структурных подразделений.

Обособленные подразделения в налоговом законодательстве

В Российской Федерации, Республике Казахстан и Кыргызской Республике понятие обособленного подразделения закреплено не только в Гражданском, но и в Налоговом кодексе.
Налоговый кодекс Российской Федерации определяет обособленное подразделение организации как любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места (п. 2 ст. 11 НК РФ) <5>. Нельзя не заметить сходства с определением "иного обособленного подразделения", упомянутым ранее.
--------------------------------
<5> Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31 июля 1998 года N 146-ФЗ (в ред. от 15.02.2016) // СПС "КонсультантПлюс".

В свою очередь, Кодекс Республики Казахстан "О налогах и других обязательных платежах в бюджет" (далее - НК РК) раскрывает понятие обособленного подразделения весьма кратко, путем перечисления его видов: под структурным подразделением юридического лица понимается филиал и представительство (пп. 19 п. 1 ст. 12 НК РК) <6>.
--------------------------------
<6> Кодекс Республики Казахстан от 10 декабря 2008 года N 99-IV "О налогах и других обязательных платежах в бюджет" (по состоянию на 14.01.2016) // Информационная система "Параграф". URL: http://www.online.zakon.kz/Document/?doc_id=30366217 (дата обращения: 22.02.2016).

В Налоговом кодексе Кыргызской Республики обособленные подразделения как субъекты налоговых правоотношений включены в агрегированное понятие "субъект". "Субъект" - это физическое лицо, индивидуальный предприниматель, организация, обособленное подразделение, постоянное учреждение, осуществляющие экономическую деятельность независимо от организационно-правовой формы, вида деятельности, подчиненности и формы собственности и (или) имеющие объекты налогообложения (пп. 6 п. 2 ст. 4 НК КР) <7>. Обособленное подразделение в Кыргызской Республике признается таковым, если оно в совокупности отвечает следующим условиям:
--------------------------------
<7> Налоговый Кодекс Кыргызской Республики от 17 октября 2008 года N 230 (по состоянию на 31.12.2015) // Информационная система "Параграф". URL: http://www.online.adviser.kg/Document/?doc_id=30355506&page=1 (дата обращения: 22.02.2016).

1) осуществляет экономическую деятельность;
2) имеет территориальную и имущественную обособленность от основного места управления;
3) имеет персонал, связанный с организацией отношениями, регулируемыми Трудовым кодексом Кыргызской Республики (п. 2 ст. 22 НК КР).
В Российской Федерации, Республике Беларусь, Республике Казахстан, Кыргызской Республике организация, которая создает обособленное подразделение, подлежит постановке на учет в налоговом органе по месту создания данного обособленного подразделения (абз. 2 п. 1 ст. 83 НК РФ, п. 7 ст. 66 НК РБ <8>, пп. 1 п. 3 ст. 560 и пп. 2 п. 2 ст. 561 НК РК, п. 1 ст. 95, ст. 98 НК КР, п. п. 6, 7 ст. 26 Закона РА "О государственной регистрации юридических лиц, государственном учете выделенных подразделений, учреждений юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" <9>, п. 6 ст. 7 Закона РА "О постановке на налоговый учет и снятии с налогового учета организаций и физических лиц" <10>).
--------------------------------
<8> Налоговый Кодекс Республики Беларусь (Общая часть) от 19 декабря 2002 года N 166-З (в ред. от 30.12.2015) // Официальный сайт Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь. URL: http://www.nalog.gov.by/ru/nalog-kodeks-2013-ru/ (дата обращения: 22.02.2016).
<9> Закон Республики Армения от 3 апреля 2001 года N ЗР-169 "О государственной регистрации юридических лиц, государственном учете выделенных подразделений, учреждений юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" // Официальный сайт Национального Собрания Республики Армения. URL: http://www.parliament.am/legislation.php?sel=show&ID=4542&lang=rus (дата обращения: 22.02.2016).
<10> Закон Республики Армения от 11 октября 2007 года N НО-215-N "О постановке на налоговый учет и снятии с налогового учета организаций и физических лиц" // Официальный сайт Центра перевода Министерства юстиции Республики Армения. URL: http://www.translation-centre.am/pdf/Trans_ru/HH_Orenq/Bank/2007_Ho_215_N_ru.pdf (дата обращения: 22.02.2016).

В отношении самостоятельности обособленных подразделений при исполнении роли налогоплательщика единообразный подход в законодательстве государств - членов ЕАЭС отсутствует.
В Российской Федерации и Кыргызской Республике филиалы и иные обособленные подразделения самостоятельными налогоплательщиками не являются, они только исполняют обязанности юридического лица по уплате налогов и сборов по месту своего нахождения (ст. 19 НК РФ, пп. 5 п. 1 ст. 39, ст. ст. 41, 46 НК КР). В Кыргызской Республике никаких специфических особенностей в отношении исчисления и уплаты налогов при наличии обособленных подразделений не обнаружено. В то же время в Российской Федерации, например, налог на прибыль по месту нахождения обособленных подразделений уплачивается только в части, подлежащей зачислению в региональный бюджет, исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения (п. 2 ст. 288 НК РФ) <11>.
--------------------------------
<11> Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 5 августа 2000 года N 117-ФЗ (в ред. от 15.02.2016) // СПС "КонсультантПлюс".

Распределение прибыли может не производиться, если на территории одного субъекта действуют несколько обособленных подразделений. В этом случае уплата налога всех обособленных подразделений на соответствующей территории может осуществляться через выбранное организацией-налогоплательщиком обособленное подразделение (абз. 2 п. 2 ст. 288 НК РФ). Налог на имущество уплачивается организацией, в состав которой входят обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, в бюджет по местонахождению каждого из обособленных подразделений в отношении имущества, находящегося на отдельном балансе каждого из них (ст. 384 НК РФ). Если обособленное подразделение организации не выделено на отдельный баланс, налог уплачивается по месту нахождения организации либо другого обособленного подразделения, на балансе которого имущество учтено.
Согласно Гражданскому кодексу Республики Беларусь имущество представительства и филиала юридического лица учитывается отдельно на балансе создавшего их юридического лица (отдельно в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения) (п. 3 ст. 51 ГК РБ). Однако ст. 13 НК РБ предполагает возможность наличия отдельного баланса. Согласно п. 3 ст. 13 НК РБ филиалы, представительства и иные обособленные подразделения юридических лиц Республики Беларусь, имеющие отдельный баланс и свой банковский счет с правом распоряжаться денежными средствами на нем, исчисляют суммы налогов, сборов (пошлин) и исполняют налоговые обязательства юридических лиц, если иное не установлено НК РБ либо Президентом Республики Беларусь.
Иными словами, в Республике Беларусь, как в Российской Федерации и Кыргызской Республике, обособленное подразделение самостоятельным налогоплательщиком не является, а в некоторых случаях оно не может выступать даже "посредником" между организацией и бюджетом. Так, филиалы, представительства и иные обособленные подразделения организаций-плательщиков налога на игорный бизнес не вправе исчислять суммы налога на игорный бизнес и исполнять налоговые обязательства этих организаций по налогу на игорный бизнес (ст. 306 НК РБ) <12>. Филиалы, представительства и иные обособленные подразделения организаций-плательщиков единого налога на вмененный доход не вправе исчислять суммы налогов, сборов (пошлин) и исполнять налоговые обязательства этих организаций (ст. 325.1 НК РБ).
--------------------------------
<12> Налоговый кодекс Республики Беларусь (Особенная часть) от 29 декабря 2009 года N 71-З (в ред. от 30.12.2015) // Официальный сайт Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь. URL: http://www.nalog.gov.by/ru/nalog-kodeks-2013-ru (дата обращения: 22.02.2016).

В Республике Казахстан обособленное подразделение юридического лица признается плательщиком налогов и других обязательных платежей в бюджет (пп. 35 п. 1 ст. 12 НК РК). Обособленное подразделение может являться самостоятельным налогоплательщиком, если юридическое лицо признает его таковым, но сделать это может только в отношении налога на транспортные средства, земельного налога и налога на имущество организаций (п. 1 ст. 365, п. 2 ст. 373, п. 2 ст. 394 НК РК). В общем случае юридическое лицо рассчитывает налоги самостоятельно и уплачивает их через свои обособленные подразделения (ст. ст. 294, 362 НК РК).
Налоговая обязанность в Республике Армения не зависит от наличия статуса юридического лица: и юридические лица, и предприятия, не имеющие статуса юридического лица, обязаны платить налоги, если налоговым законодательством не предусмотрено иное (ст. 5 Закона РА "О налогах") <13>. Исходя из норм действующих законов достаточно сложно дать однозначный ответ по вопросу самостоятельности обособленных подразделений.
--------------------------------
<13> Закон Республики Армения "О налогах" от 14 апреля 1997 года N ЗР-107 // Официальный сайт Национального Собрания Республики Армения. URL: http://www.parliament.am/legislation.php?sel=show&ID=1837&lang=rus (дата обращения: 22.02.2016).

В Российской Федерации и в Республике Казахстан имеются ограничения, связанные с наличием у налогоплательщика обособленных подразделений. В Российской Федерации организации, имеющие филиалы, не вправе применять один из специальных налоговых режимов - упрощенную систему налогообложения (пп. 1 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Юридические лица Республики Казахстан, имеющие филиалы и представительства, равно как и сами филиалы и представительства, а также налогоплательщики, имеющие иные обособленные структурные подразделения, не вправе пользоваться специальными режимами для субъектов малого бизнеса (пп. 1 - 3 п. 3 ст. 428 НК РК). К таким режимам относятся специальный налоговый режим на основе патента, специальный налоговый режим на основе упрощенной налоговой декларации (пп. 1 п. 1 ст. 426 НК РК).

Иностранные структуры

Российское законодательство о налогах и сборах признает субъектами налогового права иностранные структуры без образования юридического лица (ст. 19 НК РФ). Налоговое законодательство других государств - членов ЕАЭС также регулирует налоговые отношения в данной сфере.
В Российской Федерации и Республике Беларусь применяется понятие "постоянное представительство иностранной организации". Однако в правовом регулировании двух государств имеются свои особенности. Заранее оговоримся, следует отличать представительство как обособленное подразделение и постоянное представительство - понятие, существующее в рамках налогового законодательства для целей налогообложения.
Гражданское законодательство Республики Беларусь оперирует понятием "представительство иностранной организации". Согласно п. 1 ст. 51.1 ГК РБ представительством иностранной организации является ее обособленное подразделение, расположенное на территории Республики Беларусь, осуществляющее защиту и представительство интересов иностранной организации и иные не противоречащие законодательству функции. Иностранные организации могут осуществлять деятельность на территории Республики Беларусь через свое представительство только на основании разрешения на его открытие (п. 2 ст. 51.1 ГК РБ), которое выдается Министерством иностранных дел <14>. Исходя из соответствующих норм ст. 51.1 ГК РБ можно сделать вывод о том, что в Республике Беларусь иностранные организации вправе открывать только обособленные структурные подразделения в форме представительств, создание филиалов не предусмотрено.
--------------------------------
<14> Общие положения по доступу на рынок // Портал внешнеэкономической информации Министерства экономического развития Российской Федерации. URL: http://www.ved.gov.ru/exportcountries/by/by_market/by_pract_access/ (дата обращения: 22.02.2016).

В отличие от Республики Беларусь иностранные структурные подразделения в гражданском законодательстве Российской Федерации не выделяются. Особенностью российского законодательства является разделение понятий "юридическое лицо" (установлено Гражданским кодексом Российской Федерации) и "организация" (которым оперирует Налоговый кодекс Российской Федерации) <15>. В последнее как раз и включаются филиалы, представительства и иные корпоративные образования иностранных лиц (п. 2 ст. 11 НК РФ). Следует добавить, что и филиал, и представительство иностранной организации подлежат аккредитации в Федеральной налоговой службе <16>.
--------------------------------
<15> Данное разделение присуще также законодательству Кыргызской Республики (ст. 83 ГК КР, ст. 22 НК КР).
<16> Абз. 2 п. 1 Постановление Правительства РФ от 30.09.2004 N 506 "Об утверждении Положения о Федеральной налоговой службе" (в ред. от 05.02.2016) // СПС "КонсультантПлюс".

Соответствующие различия в законодательном регулировании иностранных обособленных подразделений отразились на определении понятия "постоянное представительство" в обоих государствах.
В соответствии с п. 2 ст. 306 НК РФ под постоянным представительством иностранной организации понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации.
Согласно п. 1 ст. 139 НК РБ постоянным представительством иностранной организации, расположенным на территории Республики Беларусь, признаются:
- постоянное место деятельности, через которое иностранная организация полностью или частично осуществляет предпринимательскую и иную деятельность на территории Республики Беларусь;
- организация, физическое лицо, осуществляющие деятельность от имени иностранной организации и (или) в ее интересах, имеющие и использующие полномочия иностранной организации на заключение контрактов или согласование их существенных условий.
В законодательстве Кыргызской Республики, Республики Армения и Республики Казахстан термин "постоянное представительство" не используется, но в каждой из указанных стран существует его аналог.
В Законе Республики Армения "О налоге на прибыль" применяется понятие "подразделение", которое обозначает обособленное подразделение нерезидента, получившее государственную регистрацию в Республике Армения (п. 1 ст. 54 Закона РА "О налоге на прибыль" <17>). В ином случае, когда нерезидент не имеет обособленного подразделения, он является субъектом, получающим доход от источников в Республике Армения. Иностранные организации могут создавать на территории Республики Армения представительства, филиалы и отделения (ст. 4 Закона РА "Об иностранных инвестициях" <18>).
--------------------------------
<17> Закон Республики Армения от 30 сентября 1997 года N ЗР-155 "О налоге на прибыль" // Официальный сайт Национального Собрания Республики Армения. URL: http://www.arlis.am/documentview.aspx?docid=68826 (дата обращения: 22.02.2016).
<18> Закон Республики Армения от 31 июля 1994 года N ЗР-115 "Об иностранных инвестициях" // Официальный сайт Национального Собрания Республики Армения. URL: http://www.parliament.am/legislation.php?sel=show&ID=1552&lang=rus (дата обращения: 22.02.2016).

В Республике Казахстан выделяют юридических лиц-резидентов, осуществляющих деятельность в Республике Казахстан через постоянное учреждение, и юридических лиц-нерезидентов, осуществляющих деятельность без образования постоянного учреждения. Определение термина "постоянное учреждение" раскрывается через установленные ст. 191 НК РК места деятельности: постоянным учреждением нерезидента в Республике Казахстан признается одно из установленных НК РК мест деятельности в Республике Казахстан, через которое нерезидент осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Республики Казахстан, независимо от сроков (п. 1 ст. 191 НК РК).
Законом Республики Казахстан "О государственной регистрации юридических лиц и учетной регистрации филиалов и представительств" установлено, что иностранные организации могут создавать на территории Республики Казахстан филиалы и представительства (ст. 6-2 Закона Республики Казахстан "О государственной регистрации юридических лиц и учетной регистрации филиалов и представительств") <19>.
--------------------------------
<19> Закон Республики Казахстан от 17 апреля 1995 года N 2118 "О государственной регистрации юридических лиц и учетной регистрации филиалов и представительств" (по состоянию на 24.11.2015 // Информационная система "Параграф". URL: http://www.online.zakon.kz/Document/?doc_id=1003592 (дата обращения: 22.02.2016).

В Кыргызской Республике, как и в Республике Казахстан, используется термин "постоянное учреждение". Рассмотренное нами ранее понятие Налогового кодекса Кыргызской Республики "субъект" включает постоянное учреждение (пп. 6 п. 2 ст. 4 НК КР). Однако оно имеет и отдельную дефиницию. Согласно п. 1 ст. 25 НК КР постоянное учреждение означает постоянное место деятельности, через которое полностью или частично осуществляется экономическая деятельность иностранной организации или физического лица-нерезидента. Данное понятие включает в том числе место управления, отделение, контору, фабрику, земельный участок и так далее (п. 2 ст. 25 НК КР). Иностранные организации, осуществляющие деятельность в Кыргызской Республике, которая приводит или не приводит к образованию постоянного учреждения, подлежат регистрации в налоговых органах по месту нахождения обособленного подразделения и месту осуществления деятельности соответственно (п. п. 4, 5 ст. 96, пп. 1 п. 1 ст. 98 НК КР).
Иностранные организации, осуществляющие деятельность на территории государств - членов ЕАЭС через обособленные подразделения, являются плательщиками налогов, установленных законодательством данных государств.
В Российской Федерации соответствующие иностранные организации выступают налогоплательщиками с учетом некоторых особенностей. Налоговые декларации иностранная организация подает в налоговый орган через постоянное представительство по месту его нахождения. При наличии нескольких подразделений на территории Российской Федерации, например, НДС можно уплачивать через одно из выбранных подразделений (п. 7 ст. 174 НК РФ). В то же время при наличии у иностранной организации более чем одного отделения, деятельность через которые приводит к образованию постоянного представительства на территории Российской Федерации, налоговая база и сумма налога рассчитываются отдельно по каждому отделению (п. 4 ст. 307 НК РФ). Специфичным может быть и объект налогообложения: например, по налогу на прибыль объектом налогообложения могут быть как доходы, уменьшенные на величину расходов (для организаций, осуществляющих деятельность через постоянное представительство), так и просто доходы (для организаций, не имеющих постоянного представительства) (п. 1 ст. 307 НК РФ). При этом ставка налога на прибыль как для российских, так и для иностранных компаний по общему правилу составляет 20% (ст. 284 НК РФ).
Иностранные организации являются плательщиками налогов и сборов Республики Беларусь и несут налоговую обязанность только в отношении деятельности, осуществляемой в Республике Беларусь, доходов от источников в Республике Беларусь и имущества, расположенного на территории Республики Беларусь (пп. 2.1 п. 2 ст. 13, п. 3 ст. 14 НК РБ). Наличие постоянного представительства на территории Республики Беларусь влияет на характер налоговых обязательств. Например, если иностранная организация осуществляет свою деятельность через обособленное подразделение, образующее постоянное представительство, она уплачивает налог на прибыль на общих основаниях по стандартной налоговой ставке 18% (в отношении ряда специфических доходов применяются иные ставки) (ст. ст. 126, 142, 149 НК РБ). В противном случае иностранная организация признается плательщиком налога на доходы иностранных организаций, налоговая ставка по которому существенно ниже - 5% (ст. 149 НК РБ).
В Республике Казахстан нерезиденты уплачивают налоги с доходов от источников в Республике Казахстан в соответствии с положениями НК РК (п. 2 ст. 188 НК РК), а также иные налоги и другие обязательные платежи, установленные НК РК, при возникновении соответствующих обязательств (п. 3 ст. 188 НК РК). Нерезиденты, осуществляющие предпринимательскую деятельность в Республике Казахстан через постоянное учреждение, уплачивают в Республике Казахстан также налоги с доходов от источников за пределами Республики Казахстан, связанных с деятельностью постоянного учреждения (п. 2 ст. 188 НК РК).
Юридические лица - нерезиденты, осуществляющие деятельность в Республике Казахстан через постоянное учреждение или получающие доходы от источников в Республике Казахстан, являются плательщиками корпоративного налога (п. 1 ст. 81 НК РК). Доход юридического лица - нерезидента, осуществляющего свою деятельность без образования постоянного учреждения, облагается у источника выплаты без осуществления изъятий из налогооблагаемой базы (п. 1 ст. 193 НК РК). При этом обязанность и ответственность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет корпоративного подоходного налога у источника выплаты возлагаются на лиц, выплачивающих доход (налоговые агенты):
1) индивидуального предпринимателя;
2) юридическое лицо - нерезидента, осуществляющего деятельность в Республике Казахстан через филиал, представительство в случае, если они не образуют постоянного учреждения;
3) юридическое лицо, в том числе нерезидента, осуществляющего деятельность в Республике Казахстан через постоянное учреждение (п. 3 ст. 193 НК РК).
При осуществлении деятельности через постоянное учреждение юридические лица - нерезиденты вправе уменьшать налогооблагаемую базу по корпоративному налогу на сумму расходов с некоторыми ограничениями (п. п. 3 - 6 ст. 198 НК РК). Кроме того, ставка корпоративного налога у данных субъектов составляет 15% (ст. 199 НК РК), в то время как у юридических лиц - нерезидентов, осуществляющих деятельность без образования постоянного учреждения, в общем случае - 20% (ст. 194 НК РК).
В Кыргызской Республике участниками налоговых правоотношений выступают субъекты, признаваемые налогоплательщиками или представителями в соответствии с налоговым законодательством (ст. 17 НК КР). В свою очередь, налогоплательщиком является субъект, на которого возлагается обязанность уплачивать налог при наличии обстоятельств, установленных налоговым законодательством Кыргызской Республики (ст. 41 НК КР). Соответственно, иностранные организации, имеющие на территории Кыргызской Республики постоянное учреждение, являются плательщиками налога на прибыль (пп. 2 п. 1 ст. 184 НК КР). Налоговой базой выступает разница между совокупным годовым доходом налогоплательщика и расходами, подлежащими вычету (п. 2 ст. 186 НК КР).
Иностранные организации, не имеющие постоянного учреждения на территории Кыргызской Республики, плательщиками налога на прибыль не являются. Данным статусом обладают налоговые агенты, выплачивающие доход (пп. 4 п. 1 ст. 184 НК КР). Объектом налогообложения в таком случае выступает доход без осуществления вычетов (п. 3 ст. 186 НК КР). В отношении вышеуказанных субъектов дифференциация налоговых ставок отсутствует: по общему правилу налогообложение осуществляется по ставке 10% (ст. ст. 213, 223 НК КР).
В Республике Армения, как отмечалось выше, налогоплательщиками являются юридические лица и лица, не имеющие статуса юридического лица. Иностранные организации не являются исключением. Они, осуществляя деятельность в Республике Армения, являются, например, плательщиками налога на прибыль.
У организаций, имеющих обособленное подразделение на территории Республики Армения, облагается доход, уменьшенный на величину расхода, а налоговая ставка в общем случае не отличается от ставки, которая применяется по отношению к резидентам (ст. ст. 61, 33, 56 Закона РА "О налоге на прибыль"). Кроме того, исчисление налога на прибыль соответствующего налогоплательщика производится органом налоговой инспекции на основе декларации о годовых доходах, представленной нерезидентом (ст. 61 Закона РА "О налоге на прибыль"). За нерезидентов, получающих доход от источников в Республике Армения, налог удерживают налоговые агенты с общей суммы выплачиваемого дохода (ст. 64 Закона РА "О налоге на прибыль"). Следует отметить, что для таких налогоплательщиков установлена пропорциональная ставка налога в размере 5% и 15% в зависимости от вида дохода (ст. 57 Закона РА "О налоге на прибыль). По общему правилу, а также в отношении нерезидентов, имеющих обособленное подразделение, действует прогрессивная налоговая ставка в размере 15% с прибыли до 7 млн. драмов и 1,05 млн. драмов плюс 25% с суммы, превышающей 7 млн. драмов облагаемой прибыли (ст. 33, п. 1 ст. 61 Закона РА "О налоге на прибыль").
Таким образом, несмотря на исторически единый базис законодательного регулирования отношений в налоговой и гражданско-правовой сферах, в каждой стране есть свои особенности. Тем не менее они не мешают пониманию общего правового регулирования. В каждой из рассмотренных стран выделяются обособленные подразделения как отдельные организационные образования, которые могут выступать самостоятельными налогоплательщиками либо остаются в тени головной организации. В каждой из стран выделяется такая категория, как "постоянное представительство" или его аналог в целях урегулирования налоговых отношений, одной из сторон которых является иностранный элемент.

Библиографический список

1. Братусь С.Н. Субъекты гражданского права. Москва, 1950. 376 с.

Наша компания оказывает помощь по написанию курсовых и дипломных работ, а также магистерских диссертаций по предмету Налоговое право, предлагаем вам воспользоваться нашими услугами. На все работы дается гарантия.

"Горячие" документы:

ИА ГАРАНТ