Обязательный и инициативный аудит: проблемы правового регулирования. Статьи по предмету Финансовое право

Наша компания оказывает помощь по написанию статей по предмету Финансовое право. Используем только актуальное законодательство, проекты федеральных законов, новейшую научную литературу и судебную практику. Предлагаем вам воспользоваться нашими услугами. На все выполняемые работы даются гарантии

ЗАКАЗАТЬ

Вернуться к списку статей по юриспруденции

ОБЯЗАТЕЛЬНЫЙ И ИНИЦИАТИВНЫЙ АУДИТ: ПРОБЛЕМЫ ПРАВОВОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ

А.А. ЕРШОВ

Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" <1> (далее - Закон об аудите 2008 г.) определяет аудит как независимую проверку бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности. Аудит может классифицироваться по различным основаниям. Так, по отношению к требованиям законодательства выделяют обязательный и инициативный аудит.
--------------------------------
<1> СЗ РФ. 2009. N 1. Ст. 15. Действует с изменениями от 1 июля 2010 г.

Обязательный аудит проводится в случаях, определенных законами. Статья 5 Закона об аудите 2008 г. определила перечни случаев обязательного аудита, которые могут быть сгруппированы по определенным критериям.
1. Организационно-правовая форма. По данному критерию обязательному аудиту подлежат организации, имеющие организационно-правовую форму открытого акционерного общества.
2. Вид деятельности. По данному критерию обязательному аудиту подлежат: кредитные организации, бюро кредитных историй; страховые организации, общества взаимного страхования; товарные или фондовые биржи; инвестиционные фонды; государственные внебюджетные фонды, фонды, источником образования средств которых являются добровольные отчисления физических и юридических лиц.
В отношении большей части из перечисленных субъектов проведение обязательного аудита предусмотрено также специальными законодательными актами, например: Федеральным законом от 2 декабря 1990 г. N 395-1 "О банках и банковской деятельности" <2>, Законом РФ от 27 ноября 1992 г. N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" <3>, Федеральным законом от 24 июля 1998 г. N 125-ФЗ "Об обязательном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" <4>, Федеральным законом от 25 апреля 2002 г. N 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств" <5>, Федеральным законом от 29 ноября 2001 г. N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах" <6>.
--------------------------------
<2> Ведомости СНД РСФСР. 1990. N 27. Ст. 357. Действует с изменениями от 13 декабря 1991 г., 24 июня 1992 г., 3 февраля 1996 г., 31 июля 1998 г., 5, 8 июля 1999 г., 19 июня, 7 августа 2001 г., 21 марта 2002 г., 30 июня, 8, 23 декабря 2003 г., 29 июня, 29 июля, 2 ноября, 29, 30 декабря 2004 г., 21 июля 2005 г., 2 февраля, 3 мая, 27 июля, 18, 29 декабря 2006 г., 17 мая, 24 июля, 2 октября, 2 ноября, 4 декабря 2007 г., 3 марта, 8 апреля, 30 декабря 2008 г., 28 февраля, 28 апреля, 3 июня, 24 июля, 25 ноября, 27 декабря 2009 г., 15 февраля, 8 мая 2010 г.
<3> Ведомости СНД и ВС РФ. 1993. N 2. Ст. 56. Действует с изменениями от 31 декабря 1997 г., 20 ноября 1999 г., 21 марта, 25 апреля 2002 г., 8, 10 декабря 2003 г., 21 июня, 20 июля 2004 г., 7 марта, 18, 21 июля 2005 г., 17 мая, 8, 29 ноября 2007 г., 30 октября 2009 г., 22 апреля 2010 г.
<4> СЗ РФ. 1998. N 31. Ст. 3803. Действует с изменениями от 17 июля 1999 г., 2 января 2000 г., 25 октября, 30 декабря 2001 г., 11 февраля, 26 ноября 2002 г., 8 февраля, 22 апреля, 7 июля, 23 октября, 8, 23 декабря 2003 г., 22 августа, 1, 29 декабря 2004 г., 22 декабря 2005 г., 29 декабря 2006 г., 21 июля 2007 г., 23 июля 2008 г., 24 июля, 28 ноября 2009 г., 19 мая 2010 г.
<5> СЗ РФ. 2002. N 18. Ст. 1720. Действует с изменениями от 24 декабря 2002 г., 23 июня 2003 г., 29 декабря 2004 г., 21 июля 2005 г., 25 ноября, 30 декабря 2006 г., 1 декабря 2007 г., 16 мая, 24 июня, 23 июля, 25, 30 декабря 2008 г., 28 февраля, 27 декабря 2009 г., 1 февраля, 22 апреля 2010 г.
<6> СЗ РФ. 2001. N 49. Ст. 4562. Действует с изменениями от 29 июня 2004 г., 15 апреля 2006 г., 6 декабря 2007 г., 23 июля 2008 г., 25 ноября 2009 г., 22 апреля 2010 г.

Таким образом, многие финансовые организации подлежат в соответствии с законодательством обязательной ежегодной аудиторской проверке. Вместе с тем на некоторые из них требование обязательного аудита не распространено, что представляется неверным. Я считаю, что все организации, оказывающие финансовые услуги, связанные с привлечением и (или) размещением денежных средств юридических и физических лиц, должны подлежать обязательной ежегодной аудиторской проверке. Контроль за достоверностью их финансовой отчетности, а также за правомерностью расходования финансовых средств в целом необходим в целях обеспечения как частных, так и публичных интересов.
Отметим, что в российском законодательстве понятие финансовой услуги и финансовой организации закреплено Федеральным законом от 26 июля 2006 г. N 135-ФЗ "О защите конкуренции" <7>. В соответствии со ст. 4 указанного Закона финансовая организация - хозяйствующий субъект, оказывающий финансовые услуги, - кредитная организация, кредитный потребительский кооператив, страховщик, страховой брокер, общество взаимного страхования, фондовая биржа, валютная биржа, ломбард, лизинговая компания, негосударственный пенсионный фонд, управляющая компания инвестиционного фонда, управляющая компания паевого инвестиционного фонда, управляющая компания негосударственного пенсионного фонда, специализированный депозитарий инвестиционного фонда, специализированный депозитарий паевого инвестиционного фонда, специализированный депозитарий негосударственного пенсионного фонда, профессиональный участник рынка ценных бумаг. Финансовая услуга - банковская услуга, страховая услуга, услуга на рынке ценных бумаг, услуга по договору лизинга, а также услуга, оказываемая финансовой организацией и связанная с привлечением и (или) размещением денежных средств юридических и физических лиц.
--------------------------------
<7> СЗ РФ. 2006. N 31 (часть I). Ст. 3434. Действует с изменениями от 1 декабря 2007 г., 29 апреля, 30 июня, 8 ноября 2008 г., 17 июля, 27 декабря 2009 г., 5 апреля 2010 г.

Полагаю, что в целях достижения единства и комплексности законодательства о хозяйствующих субъектах данные понятия могут быть восприняты законодательством об аудиторской деятельности для определения критериев проведения обязательного аудита в отношении финансовых организаций.
3. Финансовые показатели деятельности хозяйствующего субъекта. По данному критерию обязательному аудиту подлежат организации, у которых объем выручки от продажи продукции (выполнения работ, оказания услуг) (за исключением сельскохозяйственных кооперативов и союзов этих кооперативов) за предшествовавший отчетному год превышает 50 миллионов рублей или сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец года, предшествовавшего отчетному, превышает 20 миллионов рублей. Для муниципальных унитарных предприятий законом субъекта Российской Федерации финансовые показатели могут быть снижены.
По смыслу указанной нормы в качестве критериев для проведения обязательного аудита учитываются финансовые показатели за предшествующий отчетному год. В соответствии с п. 2 ст. 15 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" <8> (далее - Закон о бухгалтерском учете) по общему правилу годовая бухгалтерская отчетность должна быть представлена в течение 90 дней по окончании года. Таким образом, к примеру, годовая бухгалтерская отчетность организаций за 2010 г. будет составлена в первой половине 2011 г. Но при этом в качестве критерия для подтверждения ее аудиторским заключением будут приниматься во внимание финансовые показатели 2009 г. Очевидно, что за столь длительный период объем выручки от продажи продукции или сумма активов бухгалтерского баланса организации могут коренным образом измениться, т.е. могут существенно измениться обстоятельства, предопределяющие необходимость подтверждения достоверности бухгалтерской отчетности. Конституционный Суд РФ в Постановлении от 1 апреля 2003 г. N 4-П <9> указал, что необходимость обязательного аудита обусловлена такими обстоятельствами, которые - в целях защиты прав и законных интересов других лиц и обеспечения экономической безопасности Российской Федерации - требуют установления повышенных гарантий достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности проверяемых лиц.
--------------------------------
<8> СЗ РФ. 1996. N 48. Ст. 5369. С изменениями от 23 июля 1998 г., 28 марта, 31 декабря 2002 г., 10 января, 28 мая, 30 июня 2003 г., 3 ноября 2006 г., 23 ноября 2009 г., 8 мая 2010 г.
<9> Постановление Конституционного Суда РФ от 1 апреля 2003 г. N 4-П "По делу о проверке конституционности положения пункта 2 статьи 7 Федерального закона "Об аудиторской деятельности" в связи с жалобой гражданки И.В. Выставкиной" // СЗ РФ. 2003. N 15. Ст. 1416.

Исходя из этого, я считаю необходимым вернуться к норме пп. 3 п. 1 ст. 7 Федерального закона от 7 августа 2001 г. N 119-ФЗ "Об аудиторской деятельности" <10> (далее - Закон об аудите 2001 г.), в соответствии с которой в качестве критерия для проведения обязательного аудита учитывались показатели отчетного года.
--------------------------------
<10> СЗ РФ. 2001. N 33. Ст. 3422. С изменениями от 14 и 30 декабря 2001 г., 30 декабря 2004 г., 2 февраля и 3 ноября 2006 г.

Отметим также, что в настоящее время обсуждается вопрос о повышении определенных Законом об аудите 2008 г. финансовых показателей как критериев для обязательного аудита. Предлагается повысить предельный размер выручки с 50 млн. до 400 млн. руб.; сумму активов бухгалтерского баланса - с 20 млн. до 160 млн. руб. Я убежден, что для определения адекватных размеров финансовых показателей должны быть проведены экономические исследования, основанные в том числе на статистических данных о финансовом положении организаций в стране.
Однако уже и сегодня ясно, что закрепленные в Законе об аудите 2008 г. показатели таковы, что микропредприятия, малые и средние предприятия потенциально попадают в сферу их действия <11>. Данное положение не корреспондируется с проводимой в России политикой поддержки субъектов малого и среднего бизнеса и нашло негативные отклики у специалистов <12>. Очевидно, что инфляционные процессы в России предопределяют необходимость изменения финансовых показателей деятельности организаций для проведения обязательного аудита в сторону их увеличения, тогда как определенные Законом об аудите 2008 г. величины, по сути, тождественны тем, которые были установлены в Законе об аудите 2001 г.
--------------------------------
<11> В Постановлении Правительства РФ от 22 июля 2008 г. N 556 "О предельных значениях выручки от реализации товаров (работ, услуг) для каждой категории субъектов малого и среднего предпринимательства" указано, что выручка от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость не должна превышать: 1000 млн. рублей - для средних предприятий; 400 млн. рублей - для малых предприятий; 60 млн. рублей - для микропредприятий // СЗ РФ. 2008. N 30 (часть II). Ст. 3642.
<12> Белоусова О. Грозит ли "малышам" обязательный аудит? // Московский бухгалтер. 2010. N 3 - 4.

4. Иные случаи, установленные федеральными законами. Например, проведение обязательного аудита предусмотрено Федеральным законом от 21 декабря 2001 г. N 178-ФЗ "О приватизации государственного и муниципального имущества" <13> в случае приватизации имущественного комплекса унитарного предприятия <14>.
--------------------------------
<13> СЗ РФ. 2002. N 4. Ст. 251. Действует с изменениями от 27 февраля 2003 г., 9 мая, 18 июня, 18 июля, 26, 31 декабря 2005 г., 5 января, 17 апреля, 27 июля, 19 декабря 2006 г., 5 февраля, 26 апреля, 10 мая, 24 июля, 8 ноября 2007 г., 13 мая, 22, 23, 24 июля 2008 г., 7 мая 2009 г., 31 мая 2010 г.
<14> При определенных условиях обязательному аудиту подлежат: кредитный кооператив (ч. 1 ст. 31, ч. 10 ст. 33 Федерального закона от 18 июля 2009 г. N 190-ФЗ "О кредитной кооперации"); саморегулируемая организация (ч. 4 ст. 12 Федерального закона от 1 декабря 2007 г. N 315-ФЗ "О саморегулируемых организациях"); получатель доходов от целевого капитала некоммерческой организации (ч. 2 ст. 7 Федерального закона от 30 декабря 2006 г. N 275-ФЗ "О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций"); автономное учреждение (п. 9 ч. 13 ст. 2 Федерального закона от 3 ноября 2006 г. N 174-ФЗ "Об автономных учреждениях"); жилищный накопительный кооператив (ч. 1 ст. 54 Федерального закона от 30 декабря 2004 г. N 215-ФЗ "О жилищных накопительных кооперативах"); застройщик (п. 6 ч. 2 ст. 20 Федерального закона от 30 декабря 2004 г. N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации"); организация, участвующая в накопительно-ипотечной системе (ч. 1 ст. 29 Федерального закона от 20 августа 2004 г. N 117-ФЗ "О накопительно-ипотечной системе жилищного обеспечения военнослужащих"); организатор и оператор лотереи (ст. 23 Федерального закона от 11 ноября 2003 г. N 138-ФЗ "О лотереях"); государственное и муниципальное унитарное предприятие (п. 1 ст. 26 Федерального закона от 14 ноября 2002 г. N 161-ФЗ "О государственных и муниципальных унитарных предприятиях"); специализированный депозитарий и управляющая компания в сфере инвестирования пенсионных накоплений (п. 1 ст. 9 Федерального закона от 24 июля 2002 г. N 111-ФЗ "Об инвестировании средств для финансирования накопительной части трудовой пенсии в Российской Федерации"); предприятие как имущественный комплекс при ипотеке (п. 3 ст. 70 Федерального закона от 16 июля 1998 г. N 102-ФЗ "Об ипотеке (залоге недвижимости)") и др.

По официальным данным Минфина России, подавляющее большинство клиентов обратились в 2009 г. (как и в предыдущие годы) в аудиторские организации для проведения именно обязательного аудита по различным предусмотренным законом основаниям <15>.
<15> Данные размещены на сайте Министерства финансов РФ в Internet (http://www.minfin.ru).

Согласно ст. 13 Закона о бухгалтерском учете аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту, входит в состав бухгалтерской отчетности. Статья 15 указанного Закона определяет адресатов представления бухгалтерской отчетности. Иным пользователям бухгалтерская отчетность представляется в соответствии с законодательством Российской Федерации. Так, в силу ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять по месту нахождения организации бухгалтерскую отчетность в соответствии с требованиями, установленными Законом о бухгалтерском учете, за исключением случаев, когда организации в соответствии с указанным Законом не обязаны вести бухгалтерский учет или освобождены от ведения бухгалтерского учета.
В настоящее время прямая ответственность аудируемых лиц за уклонение от обязательного аудита законодательством не установлена. Однако, поскольку налоговые органы являются адресатами получения бухгалтерской отчетности, что определено НК РФ, в такой ситуации возможно применение ответственности за нарушение налогового законодательства. Такая ответственность предусмотрена ч. 1 ст. 15.6 КоАП РФ <16> и ст. 126 НК РФ <17>.
--------------------------------
<16> В соответствии с данной статьей за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок либо отказ от представления в налоговые органы, таможенные органы оформленных в установленном порядке документов и (или) иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, а равно представление таких сведений в неполном объеме или в искаженном виде, что влечет наложение административного штрафа на граждан в размере от ста до трехсот рублей; на должностных лиц - от трехсот до пятисот рублей.
<17> Определено, что непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ. Специалисты правомерно отмечают, что указанные положения относятся к организациям на общем налоговом режиме - находящиеся на упрощенной системе не представляют в инспекцию бухгалтерские сведения и формируют их лишь для того, чтобы показать участникам или акционерам, если те потребуют. Штрафов за неполную отчетность, предъявленную участникам (акционерам), законодательно не предусмотрено. Получается, наказать "упрощенцев", игнорирующих обязательный аудит, нельзя (Масленникова Л.А. Обязательный аудит // Упрощенка. 2010. N 1).

Полагаю, что этого недостаточно. Ситуацию, при которой наличие императивного законодательного требования не подкреплено прямой ответственностью за его несоблюдение, сложно назвать приемлемой и соответствующей принципу законности. Напомним, что п. 7 Временных правил аудиторской деятельности устанавливал ответственность экономического субъекта за уклонение от проведения обязательной аудиторской проверки либо препятствование ее проведению. Такая ответственность была определена и п. 3 ст. 21 Закона об аудите 2001 г., однако с 1 июля 2002 г. (после введения в действие КоАП РФ) данная норма утратила силу. В литературе высказано мнение о том, что следовало бы установить меры административной ответственности за уклонение организации или индивидуального предпринимателя от проведения обязательного аудита или препятствование его проведению <18>. Полагаю, что такое предложение в целом должно быть поддержано. Однако, поскольку требование обязательного аудита распространяется лишь на организации (равно как и требование ведения бухгалтерского учета), меры административной ответственности за уклонение от проведения обязательного аудита или препятствование его проведению должны быть установлены применительно к организациям и должностным лицам, ответственным за ведение бухгалтерского учета.
--------------------------------
<18> Булгакова Л.И. Аудит в России: механизм правового регулирования. М., 2005. С. 174.

Установление административной ответственности за уклонение от обязательного аудита необходимо и в силу неоднозначно складывающейся судебной арбитражной практики по данному вопросу. Арбитражные суды, рассматривая иски, касающиеся штрафов за непроведение обязательного аудита, как правило, приходят к выводу, что с организации, не представившей в налоговую инспекцию аудиторское заключение, взыскивается штраф в размере 50 руб., предусмотренный в п. 1 ст. 126 НК РФ <19>. К такому же штрафу привлекается организация, если она представила аудиторское заключение, но сделала это позже срока, установленного для сдачи годовой бухгалтерской отчетности <20>. Вместе с тем есть судебные решения, в которых суды посчитали неправомерным привлечение организации к ответственности, установленной в пункте 1 ст. 126 НК РФ. По мнению арбитражных судов, привлечь к указанной ответственности можно, только если компания располагает аудиторским заключением, но уклоняется от его представления в налоговую инспекцию <21>. Рассматривая материалы дела, суды приходят к выводу, что к организации не могут быть применены меры ответственности за непредставление документа, который у нее отсутствует <22>. А в Постановлении ФАС Московского округа от 2 сентября 2009 г. N КА-А41/8622-09 по делу N А41-21379/08 суд в целом указал на неправомерность привлечения организации к ответственности по ст. 126 Налогового кодекса за непредставление аудиторского заключения, указав: "...В соответствии с п. 1 ст. 126 НК РФ правонарушением признается непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, а не нормами бухгалтерского учета".
--------------------------------
<19> Постановление ФАС Уральского округа от 26 декабря 2006 г. N Ф09-11483/06-С7 по делу N А76-16843/06. В статье использованы материалы судебной арбитражной практики, размещенные в справочной правовой системе "Гарант".
<20> Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 21 декабря 2006 г. N А19-16895/06-51-Ф02-7019/06-С1 по делу N А19-16895/06-51 и ФАС Центрального округа от 25 июля 2007 г. по делу N А64-5050/06-15.
<21> Постановления ФАС Уральского округа от 21 февраля 2006 г. N Ф09-735/06-С7 по делу N А76-19912/05 и ФАС Северо-Западного округа от 25 мая 2009 г. по делу N А56-22210/2008.
<22> Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12 мая 2008 г. по делу N А66-6135/2007. Подробнее см.: Вайтман Е.В. Есть ли санкции за непроведение обязательного аудита? // Российский налоговый курьер. 2009. N 23.

Необходимость установления специальной ответственности именно за непроведение обязательной аудиторской проверки базируется и на правовой позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в Постановлении от 1 апреля 2003 г. N 4-П: "Обязательный аудит как завершающая стадия в системе официального бухгалтерского учета представляет собой независимый официальный контроль (надзор) за достоверностью финансовой (бухгалтерской) отчетности. Хотя выбор аудиторской организации и оплата оказываемых ею услуг осуществляются на коммерческой основе в рамках гражданско-правового договора, т.е. опосредуются частноправовой формой, по своим целям, предназначению и функциям обязательный аудит проводится в интересах неопределенного круга лиц и государства, т.е. в общественном интересе. Отношения, возникающие в ходе обязательной аудиторской проверки, в значительной мере имеют публично-правовой характер. Осуществляющая ее аудиторская организация действует официально в качестве независимой контрольно-ревизионной (надзорной) инстанции в силу закона по уполномочию государства; проведение обязательного аудита не подразумевает инициативу аудируемого лица, а является его обязанностью, обременением публично-правового характера. Аудиторское заключение, составленное по результатам проверки, входит в официальную бухгалтерскую отчетность за год в качестве обязательного элемента; без него отчетность не может быть принята, а пользователи финансовой (бухгалтерской) отчетности, в том числе государственные налоговые органы, не вправе считать ее достоверной".
Перечень организаций, обязанных привлекать аудитора для проведения обязательной аудиторской проверки, в целом коррелятивен списку организаций, бухгалтерская отчетность которых является публичной. Полагаю, что в силу публичной значимости обязательного аудита, в процессе реформирования законодательства о бухгалтерском учете, эти перечни должны стать тождественными.
Рассмотрев установленные законодательством критерии для обязательных аудиторских проверок, обратимся к условиям их проведения.
Обязательный аудит проводится ежегодно.
Закон об аудите 2008 г. предусматривает ограничения для проведения обязательных аудиторских проверок индивидуальными аудиторами. Так, обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг, иных кредитных и страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов, организаций, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности составляет не менее 25 процентов, государственных корпораций, государственных компаний, а также консолидированной отчетности проводится только аудиторскими организациями.
Отметим, что Закон об аудите 2001 г. содержал абсолютный запрет для индивидуальных аудиторов на проведение обязательных аудиторских проверок. Конституционность соответствующей статьи Закона об аудите 2001 г. была подтверждена Постановлением Конституционного Суда РФ от 1 апреля 2003 г. N 4-П. Полагаю, что приведенное в данном Постановлении Конституционного Суда РФ обоснование актуально и в настоящее время, поскольку позволяет подтвердить конституционность установленного Законом об аудите 2008 г. ограничения для индивидуальных аудиторов: "...исходя из того, что проведение обязательного аудита направлено на защиту публичных интересов и на обеспечение достоверности официального бухгалтерского учета, т.е. относится к финансовому регулированию и имеет публично-правовой характер, федеральный законодатель определяет и организационно-правовую форму деятельности независимых аудиторов, осуществляющих обязательную аудиторскую проверку ведения бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организации или индивидуального предпринимателя".
Нужно обратить внимание и на то, что утвержденный Законом об аудите 2008 г. перечень случаев проведения обязательного аудита аудиторскими организациями является исчерпывающим. Однако анализ действующего законодательства показывает, что иными законодательными актами установлены требования проведения аудита аудиторскими организациями, выходящие за пределы перечня Закона об аудите 2008 г. Такое требование предусмотрено, например, применительно к бухгалтерской (финансовой) отчетности Федерального фонда содействия развитию жилищного строительства <23>.
--------------------------------
<23> Статья 10 Федерального закона от 24 июля 2008 г. N 161-ФЗ "О содействии развитию жилищного строительства" // СЗ РФ. 2008. N 30 (часть II). Ст. 3617. Действует с изменениями от 1 декабря 2008 г., 7 мая, 27 декабря 2009 г., 24 мая 2010 г.

Безусловно, деятельность организаций, в отношении которых предусмотрено проведение аудита аудиторскими организациями, социально значима, многим из них делегированы функции государственного управления. Как отмечено в литературе, обязанность проводить ежегодный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности установлена для тех организаций, в отношении отчетности которых требуется повышенная гарантия ее достоверности <24>.
--------------------------------
<24> Вайтман Е.В. Есть ли санкции за непроведение обязательного аудита? // Российский налоговый курьер. 2009. N 23.

Поэтому правомерность обращения к аудиторской организации, в штате которой должно состоять не менее трех аудиторов, я считаю правомерным. Определяемый Законом об аудите 2008 г. перечень организаций, в отношении которых обязательный аудит должен проводиться аудиторской организацией, не должен быть исчерпывающим. Полагаю необходимым внесение изменений в п. 3 ст. 5 Закона об аудите 2008 г. с указанием на то, что обязательный аудит проводится аудиторскими организациями и в иных случаях, установленных федеральными законами.
Договор на проведение обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности организации, в уставном (складочном) капитале которой доля государственной собственности составляет не менее 25%, а также на проведение обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности государственной корпорации, государственной компании, государственного унитарного предприятия или муниципального унитарного предприятия заключается по итогам размещения заказа путем проведения торгов в форме открытого конкурса в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 21 июля 2005 г. N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд" <25>.
--------------------------------
<25> СЗ РФ. 2005. N 30 (часть I). Ст. 3105. Действует с изменениями от 31 декабря 2005 г., 27 июля 2006 г., 20 апреля, 24 июля, 8 ноября 2007 г., 23 июля, 1, 30 декабря 2008 г., 28 апреля, 8 мая, 1, 17 июля, 23, 25 ноября, 17, 27 декабря 2009 г., 5, 8 мая 2010 г.

Инициативный аудит проводится по решению хозяйствующего субъекта. Задачи и содержание инициативного аудита определяются по согласованию сторон и закрепляются в договоре. Решение о проведении инициативного аудита в отношении индивидуального предпринимателя принимается самим предпринимателем. Что же касается юридических лиц, то анализ законодательства позволил выявить категорию органов управления и отдельных субъектов, имеющих право инициировать проведение аудита коммерческих организаций.

Инициирование проведения аудита субъектом, не наделенным законом таким правом, приводит к признанию договора о проведении аудиторской проверки недействительным <26>. Следует также иметь в виду, что если инициативный аудит проводится по требованию участника (акционера), то общество по требованию его участника обязано предоставить аудитору возможность ознакомиться с бухгалтерскими книгами и иной документацией, необходимой для проведения проверки, в порядке, установленном законодательством об аудиторской деятельности. Так, в Постановлении Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 10 декабря 2009 г. N А06-3067/2009 указано, что апелляционным судом правомерно удовлетворен иск о признании незаконными действий директора общества, выразившихся в отказе предоставления документов для проведения аудиторской проверки и об обязании представить документы для проведения аудиторской проверки <27>. Указанная правовая позиция была подтверждена Высшим Арбитражным Судом РФ <28>.
--------------------------------
<26> Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 29 июля 2008 г. N А17-122-123/1-2008.
<27> См. также: Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 29 декабря 2009 г. N КГ-А41/12796-09 по делу N А41-13823/09.
<28> Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда от 13 мая 2008 г. N 17869/07 // Вестник Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации. 2008. N 8.

В связи с этим автор не поддерживает точку зрения, обозначенную в решении Арбитражного суда Томской области от 30 апреля 2008 г., оставленном без изменения Постановлением Седьмого арбитражного апелляционного суда от 4 июля 2008 г. и Постановлением Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 7 октября 2008 г. (Постановление N Ф04-6260/2008(13475-А67-11)), согласно которой "системное толкование ст. 48, 86 Федерального закона "Об акционерных обществах", п. 5 ст. 103 ГК РФ позволило суду прийти к заключению, что законом установлено лишь право акционера предложить общему собранию выбранную им кандидатуру аудитора для проведения соответствующей проверки, тогда как окончательное решение названного вопроса находится в исключительной компетенции общего собрания".
Следует также иметь в виду, что если инициатором аудита выступил акционер (участник), но заказчиком в договоре возмездного оказания услуг указано само общество, а не акционер (участник), то именно общество обязано оплатить оказанные услуги <29>.
--------------------------------
<29> Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 5 марта 2010 г. N ВАС-1953/10.

Отметим, что заключение с аудиторской организацией договора на оказание услуг по проведению инициативного аудита, оказание прочих услуг, сопутствующих аудиту (в практике - аудиторское сопровождение), осуществляется в общем порядке для заключения договоров <30>.
--------------------------------
<30> Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 7 сентября 2007 г. N А28-9567/2006-482/9.

Наша компания оказывает помощь по написанию курсовых и дипломных работ, а также магистерских диссертаций по предмету Финансовое право, предлагаем вам воспользоваться нашими услугами. На все работы дается гарантия.

ИА ГАРАНТ