Наша компания оказывает помощь по написанию статей по предмету Налоговое право. Используем только актуальное законодательство, проекты федеральных законов, новейшую научную литературу и судебную практику. Предлагаем вам воспользоваться нашими услугами. На все выполняемые работы даются гарантии
Вернуться к списку статей по юриспруденции
ПРИНЦИП ДОЛЖНОЙ ОСМОТРИТЕЛЬНОСТИ В НАЛОГОВОМ ПРАВЕ РФ
Э.И. ГАДЖИЕВА
В международной практике предлагается два способа определения принципа должной осмотрительности в налоговом праве. Первый связан с его законодательным закреплением. "Так, во Франции с 1 января 2007 г. введен порядок, в соответствии с которым налогоплательщик может быть лишен льгот в виде освобождения от уплаты НДС либо от права на его возмещение, если он знал (должен был знать), что совершенная им сделка являлась элементом "схемы" или что контрагент - подставная организация. В Великобритании схожие правила действуют еще с 2003 г." <1>. Второй способ заключается во введении его в оборот посредством судебной практики. Именно по такому пути пошла Россия.
--------------------------------
<1> Баталова Л.Я. Должная осмотрительность при работе с поставщиками: следствие ведут налогоплательщики // Арбитражное правосудие в России. 2009. N 6.
Принцип должной осмотрительности не нашел закрепления в Налоговом кодексе РФ; нет и обязанности налогоплательщика проявлять должную осмотрительность при выборе контрагента. Однако все чаще налоговые органы в делах, связанных с получением налоговой выгоды (в частности, уменьшением налоговой базы, получением налогового вычета, налоговой льготы, применением более низкой налоговой ставки, а также получением права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета), определяют вину налогоплательщика с учетом должной осмотрительности, которую последний должен проявить, дабы убедиться в добросовестности выбранного контрагента. В п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. N 53 <2> указано, что "если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, то налоговая выгода может быть признана необоснованной". Итак, вопрос о должной осмотрительности очень важен для налогоплательщика, отстаивающего свои интересы в налоговом споре.
--------------------------------
<2> Постановление Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" // Вестн. Высшего Арбитражного Суда РФ. 2006. N 12.
Данный принцип содержится в нормах гражданского права. Так, согласно ст. 401 ГК РФ "лицо признается невиновным, если при той степени заботливости и осмотрительности, какая от него требовалась по характеру обязательства и условиям оборота, оно приняло все меры для надлежащего исполнения обязательств". Кроме того, в ст. 6 ГК закреплены такие принципы, как добросовестность и разумность, означающие, что хозяйствующий субъект не должен брать на себя риск заключения сделок с сомнительными организациями, в чем, по сути, проявляется должная осмотрительность.
По мнению Председателя ВАС РФ А.А. Иванова, "должная осторожность - один из специальных терминов, используемый, в частности, гражданским законодательством для определения вины. Если налогоплательщик заключает сделку с компанией при наличии явных признаков того, что последняя реально не существует (у организации отсутствует ИНН, она не стоит на налоговом учете, не располагается по месту нахождения, указанному в учредительных документах, и пр.), значит, он не проявил должной осмотрительности. Конечно, он не обязан проверять детально, является ли организация, с которой планируется сделка, так называемой однодневкой или нет. Однако есть определенные признаки фирм-однодневок, о которых не следует забывать. Налогоплательщик должен хорошо подумать о том, с кем он вступает во взаимоотношения" <3>.
--------------------------------
<3> Цит. по: Баталова Л.Я. Указ. соч.
Так что же все-таки означает принцип должной осмотрительности применительно к налоговому праву? Поскольку его законодательного определения не существует (он введен в оборот на уровне арбитражных судов), представляется необходимым посмотреть, как же он применяется на практике. Органы Федеральной налоговой службы исходят из того, что нести ответственность за неосмотрительность при выборе контрагента должен не только налогоплательщик, явно знавший о недобросовестности контрагента, но вступивший с ним в договорные отношения, но и тот, который не знал о недобросовестности контрагента, но, проведя ряд контрольных мероприятий, мог узнать об этом.
По указанному вопросу существует письмо Министерства финансов РФ от 21 июля 2010 г. N 03-03-06/1/477 <4>. В Министерство финансов за разъяснением обратилось общество с ограниченной ответственностью, которое на основании договора купли-продажи приобрело у контрагента компрессор и станки. Однако в ходе налоговой проверки контрагента налоговым органом был сделан вывод об отсутствии реального осуществления им деятельности. Министерству предстояло ответить на вопрос: имеет ли право ООО начислять амортизацию в случае, если налоговым органом не оспариваются наличие, стоимость и использование в деятельности основных средств, но имеются претензии к продавцу указанных основных средств?
--------------------------------
<4> Официально не опубликовано. СПС "КонсультантПлюс".
Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики Министерства финансов, рассмотрев обращение, среди прочего дал разъяснения по вопросу осмотрительности и осторожности при выборе контрагента. Налогоплательщик должен принять меры, свидетельствующие о его должной осмотрительности при выборе контрагента. Способы выявления добросовестности контрагента могут быть различными: получение налогоплательщиком от контрагента копии свидетельства о постановке на учет в налоговом органе; проверка факта занесения сведений о контрагенте в Единый государственный реестр юридических лиц; получение доверенности или иного документа, уполномочивающего то или иное лицо подписывать документы от лица контрагента; использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента.
Существует много точек зрения относительно того, какие меры должны быть приняты налогоплательщиком.
Суды при решении вопроса о должной осмотрительности налогоплательщика в каждом деле могут учитывать различную совокупность доказательств. Вот несколько примеров.
В Постановлении от 13 мая 2010 г. N Ф09-3296/10-С2 по делу N А60-30526/2009-С10 <5> ФАС Уральского округа для подтверждения осмотрительности общества при выборе контрагента посчитал достаточным представление доказательств истребования у контрагента устава, свидетельства о государственной регистрации в качестве юридического лица, свидетельства о постановке на учет в налоговом органе, решения об избрании руководителя в обществе, выписки из Единого государственного реестра юридических лиц, которую налогоплательщик сверил с информацией, содержащейся на сайте Федеральной налоговой службы России. На основании данных документов судом был сделан вывод, что общество проявило должную осмотрительность при выборе контрагента. Суд учел и тот факт, что налоговым органом не представлены документы, свидетельствующие о согласованности неправомерных действий поставщика и покупателя, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды.
--------------------------------
<5> Там же.
ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 24 мая 2010 г. по делу N А03-12867/2009 <6> признал достаточным истребование обществом у контрагента учредительных документов, решения о назначении директора и устава. Таким образом, представив доказательства истребования перечисленных документов, общество доказало свою осмотрительность при выборе контрагента и добилось получения налоговых вычетов по НДС и отнесения затрат на расходы по НДФЛ и ЕСН по спорным хозяйственным операциям.
--------------------------------
<6> Там же.
ФАС Поволжского округа счел достаточным представление доказательств истребования обществом свидетельства о государственной регистрации, свидетельства о постановке на налоговый учет, решения о создании общества, информационного письма об учете в Статрегистре Росстата, выписки из Единого государственного реестра. Доказав должную осмотрительность, общество добилось признания недействительным решения налогового органа в части доначисления НДС, НДФЛ, ЕСН <7>.
--------------------------------
<7> Постановление ФАС Поволжского округа от 6 мая 2010 г. по делу N А72-15872/2009 // СПС "КонсультантПлюс".
В конкретном случае налогоплательщики истребовали различные документы, чтобы убедиться в добросовестности контрагента. Это объясняется тем, что единого "рецепта" в данном вопросе быть не может. Однако, как видно из практики, даже проверив документы, налогоплательщик не может быть уверен в добросовестности контрагента и застраховать себя от возникновения налогового спора.
Анализ судебной практики позволяет сделать вывод, что в большинстве случаев при разрешении дел, связанных с доказыванием должной осмотрительности налогоплательщика, суды встают на сторону налогоплательщиков. Во многом это связано с тем, что согласно п. 7 ст. 3 Налогового кодекса РФ в налоговом праве действует презумпция добросовестности налогоплательщика. В силу п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 "предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны". Также в названном Постановлении указано, что "факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды". Именно поэтому представление налогоплательщиком всех надлежаще оформленных документов в налоговый орган считается основанием для получения налоговой выгоды, если налоговые органы не докажут, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Таким образом, бремя доказывания отсутствия должной осмотрительности лежит на налоговом органе.
Несмотря на это, сегодня от организаций требуют проверять потенциальных контрагентов. В противном случае организация рискует остаться без возмещения денежных средств из казны, что, по сути, означает налоговую ответственность за неправомерные действия третьих лиц.
Bibliography
Batalova L.Ya. Dolzhnaya osmotritel'nost' pri rabote s postavshhikami: sledstvie vedut nalogoplatel'shhiki // Arbitrazhnoe pravosudie v Rossii. 2009. N 6.
Наша компания оказывает помощь по написанию курсовых и дипломных работ, а также магистерских диссертаций по предмету Налоговое право, предлагаем вам воспользоваться нашими услугами. На все работы дается гарантия.